Die sieben essenziellen Massnahmen für eine korrekte MWST-Abrechnung (Teil 1)

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Bei der Einkommenssteuer gibt es eine sogenannte «gemischte Veranlagung». Der Steuerpflichtige deklariert, die Steuerbehörde veranlagt. Die MWST basiert dagegen auf der Selbstdeklaration der Steuerpflichtigen. Es gibt keine Veranlagung. Der Steuerpflichtige trägt somit die volle Verantwortung für die korrekte Deklaration. Mittels periodischer Kontrollen prüft die Eidg. Steuerverwaltung (ESTV), ob die Steuer korrekt deklariert wurde. Bei vorsätzlicher oder fahrlässiger Verkürzung der Steuerforderungen der ESTV drohen Strafen, Nachforderungen und Verzugszinsen. Auf welche Punkte Sie besonders achten sollten, erfahren Sie in diesem Artikel.

Als Wirtschaftsverkehrssteuer ist die MWST ein Abbild der technischen und wirtschaftlichen Entwicklung. Dort gilt: Das einzig Stetige ist der stetige Wandel. Entsprechend werden die Fristen zwischen den Änderungen im Mehrwertsteuergesetz (MWSTG), in der Mehrwertsteuerverordnung (MWSTV) oder der publizierten Praxis der ESTV immer kürzer. Hier den Überblick zu behalten, ist für die steuerpflichtigen Unternehmen schwierig.

Beachten Sie jedoch die folgenden sieben Hinweise, vermeiden Sie die statistisch häufigsten Stolpersteine in der MWST-Abrechnung.

1. Regelmässige und umfassende Umsatzabstimmungen

Umsatzdifferenzen sind statistisch der häufigste Grund von Aufrechnungen der ESTV anlässlich von MWST-Kontrollen. Durch regelmässige Umsatzabstimmungen können sie vermieden oder vermindert werden. Dies deshalb, weil aus der Umsatzabstimmung ersichtlich sein muss, wie die Deklaration für die Steuerperiode (Kalenderjahr) unter Berücksichtigung der MWST-Sätze mit dem Jahresabschluss in Übereinstimmung gebracht wird (vgl. Art. 128 Abs. 2 erster Teilsatz MWSTV). Dadurch ergeben sich zwei Ziele der Umsatzabstimmung:

  • Erstens der Abgleich der gebuchten MWST mit den MWST-Abrechnungen (vgl. dort Ziff. 302/301, 312/311, 342/341 sowie 399).
  • Zweitens die Kontrolle, ob sämtliche für die MWST relevanten Mittelzuflüsse des Unternehmens versteuert wurden, unabhängig davon, ob sie als (Betriebs)Ertrag, Aufwand oder in der Bilanz gebucht worden sind.

Letzteres trifft man in der Praxis häufig beim Verkauf von Betriebsmitteln an (Haben-Buchung im jeweiligen Aktivum). Ferner müssen Vorauszahlungen von Kunden mehrwertsteuerlich immer abgerechnet werden (vgl. Art. 40 Abs. 1 Bst. b MWSTG).

Relevant für die MWST und damit für die Abstimmung des Gesamtumsatzes (vgl. Ziff. 200 des MWST-Abrechnungsformular) sind einzig die erhaltenen resp. die in Rechnung gestellten Entgelte (vgl. Art. 1 Abs. 2 Bst. a i.V. mit Art. 3 Bst. f MWSTG), nicht aber die anderen Mittelzuflüsse. Die Entgelte werden mehrwertsteuerlich auch Umsätze genannt (vgl. beispielsweise Art. 21 Abs. 2 Ziff. 19 Bst. c, d und e MWSTG)1.

Als Entgelt gilt jeder Vermögenswert, welcher der Empfänger der Leistung oder ein Dritter an seiner Stelle für den Erhalt der Leistung aufwendet (vgl. Art. 3 Bst. f MWSTG).

Sämtliche anderen Mittelzuflüsse, für welche das Unternehmen keinen verbrauchsfähigen wirtschaftlichen Wert, also eine Leistung erbracht hat oder dafür kein Entgelt erwartet (z.B. Schenkung von Leistungen), stellen kein Entgelt resp. Umsatz dar. Ihre Buchungen in der Finanzbuchhaltung sind deshalb für die Zwecke der Umsatzabstimmung zu eliminieren. Es sind dies die Buchungen in folgenden Geschäftsfällen:

  • Subventionen (Deklaration unter Ziff. 900 der MWST-Abrechnung),
  • Spenden/Schenkungen/Gönnerbeiträge und andere Mittelzuflüsse ohne konkrete Gegenleistung,
  • sog. Nicht-Entgelte, die unter Ziff. 910 des MWST-Abrechnungsformulars zu deklarieren sind (z.B. Dividendenerträge, Versicherungsleistungen wie die (Kurzarbeits)Entschädigungen der Arbeitslosenkassen wegen des COVID-19-Lockdowns,
  • Schadenersatz- oder Genugtuungszahlungen, Verzichte von Forderungen bei einer Unternehmenssanierung, Zahlung für die Erbringung einer hoheitlichen Tätigkeit).

Ferner sind sämtliche Buchungen für die Zwecke der MWST-Umsatzabstimmung zu eliminieren, welche einen Ertrag in der Finanzbuchhaltung darstellen, aber nicht auf einen Mittelzufluss zurückzuführen sind. Es sind dies die Ertragsbuchungen von nicht realisierten Bewertungsdifferenzen anlässlich einer Neubewertung von Aktiven oder Passiven (meist anlässlich des Geschäftsabschlusses), wie nicht realisierte Gewinne bei Marktwerten (z.B. Buchgewinne bei Fremdwährungen, Wertschriften, (Edel)Metalle), bei Aufwertungen von anderen Aktiven (z.B. Immobilien, Warenvorräte, Lizenzen, gewährte Darlehen, angefangene Arbeiten).

Umgekehrt können auch Ertragsminderungen aus solchen Geschäftsvorfällen resultieren. Sie sind im Rahmen der Umsatzabstimmung ebenfalls als mehrwertsteuerlich nicht relevante Erträge zu eliminieren. Dies gilt z.B. für die zeitlichen oder sachlichen Abgrenzungen, welche über Ertragskonti gebucht wurden. Zu denken ist dabei insbesondere an die Buchung von transitorischen Passiven, wenn damit in der Finanzbuchhaltung der gebuchte Ertrag (teilweise) auf die nachfolgende Geschäftsperiode übertragen werden soll (z.B. die zeitliche Abgrenzung der Erträge von Perioden übergreifenden Serviceabos).

Keinen mehrwertsteuerlich relevanten Umsatz stellen ebenfalls verkaufte Gutscheine2 dar. Diese unterliegen erst im Zeitpunkt der Einlösung der MWST.

Vom Umsatz abgezogen werden dürfen ferner echte Debitorenverluste3 oder von Dritten erhaltene Provisionen (häufig als Retrozessionen oder Kick-Backs bezeichnet), welche die steuerpflichtige Person von ihrem Honorar bei einem Kunden abzieht, diesem durch Gutschriftanzeige diesen Abzug bekannt gibt und bei sich in der Buchhaltung in entsprechenden Konten solche Provisionseingänge als Entgeltsminderung verbucht. Solche und andere Entgeltsminderungen sind unter Ziff. 235 des MWST-Abrechnungsformulars zu deklarieren. Jene, die üblich sind (z.B. branchenübliche Skontos oder Rabatte), dürfen nach der gelebten Praxis der Steuerbehörde hingegen direkt in den Ertragskonten als Sollbuchung verbucht werden.

Hingegen müssen sog. geldwerte Leistungen als Umsatz berücksichtigt werden, selbst dann, wenn sie nur teilweise oder überhaupt nicht in Rechnung gestellt wurden. Es sind dies Leistungen an eng verbundene Personen4 oder diesen nahestehende Personen (z.B. Verwandte), die an unabhängige Dritte nicht zu den gleichen Bedingungen (verbilligt oder gratis) erbracht würden. Entsprechend sind solche Leistungen für die Zwecke der Umsatzabstimmung in der MWST als Umsatz zum Wert zu berücksichtigen und zu versteuern, der unter unabhängigen Dritten vereinbart worden wäre (vgl. Art. 24 Abs. 3 MWSTG).

Auch ist grundsätzlich die Zurverfügungstellung von (Betriebs)Mitteln an die Angestellten zu deren privatem Zweck als Leistung und damit als Umsatz unter Ziff. 200 zu berücksichtigen, selbst wenn diese Vorgänge nicht gebucht worden sind. Es gilt diesbezüglich die Wegleitung der SSK5 zur Erstellung des Lohnausweises und damit folgender Grundsatz: Was im Lohnausweis unter den Ziffern 2 oder 14 aufgeführt wird, gilt für die MWST grundsätzlich als entgeltliche und steuerbare Leistung des Unternehmens an die angestellte Person. Wegen der Geringfügigkeit gewisser Leistungen gibt es eine Reihe von Ausnahmen dazu6, wie das Gratis-Halbtax-Abo der Bahnen oder die üblichen Weihnachts-, Geburtstags- und ähnliche Naturalgeschenke bis CHF 500 pro Ereignis oder die Private Nutzung von Arbeitswerkzeugen (Handy, Computer usw.) im üblichen Rahmen.

Es gibt aber auch gewisse Vorschriften, welche die minimale Berechnungsgrundlage für das steuerbare Entgelt festlegen. Zu denken ist hier vorab an die private Nutzung von Geschäftsfahrzeugen, wo die monatliche minimale Bemessungsgrundlage 0,8 Prozent des Kaufpreises (exkl. MWST) resp. CHF 150 beträgt und die MWST von 7,7 Prozent als darin inkludiert betrachtet wird. Per 1.1.2022 soll laut Entwurf der bundesrätlichen Verordnung der Satz von 0,8 Prozent auf 0,9 Prozent angehoben werden.

Abschliessend zum Thema der Umsatzabstimmung ein Hinweis aus unserer Beratungspraxis: Die Umsatzabstimmung muss jährlich mindestens einmal erstellt werden (vgl. Art. 128 Abs. 1 Bst. d MWSTV). Ein zeitlich regelmässiges Vorgehen ist sehr empfehlenswert, denn oft können gerade manuell gebuchte Geschäftsvorgänge nach gewisser Zeit nicht mehr (genau) geklärt werden. Abhilfe schaffen hier einerseits regelmässigere Umsatzabstimmungen. Wir empfehlen diese pro Abrechnungsperiode, also z.B. pro Kalenderquartal vorzunehmen. Andererseits helfen präzise, selbsterklärende Buchungssätze (nicht nur hinsichtlich der möglicherweise vorgenommenen Differenzbuchungen) und v.a. eine gute Dokumentation der Umsatzabstimmung, die als Buchungsbeleg mit der jeweiligen MWST-Abrechnung archiviert wird, gemachte Umsatzabstimmungen ohne grossen Zeitaufwand zu erklären.

 

2. Der Bezug von Dienstleistungen aus dem Ausland

Diese Kreditorenrechnungen weisen meist keine Schweizer MWST aus, möglicherweise aber ausländische. Entsprechend geht häufig vergessen, dass der mehrwertsteuerpflichtige Schweizer Empfänger zur MWST-Abrechnung unter Ziff. 382/381 des MWST-Abrechnungsformulars verpflichtet ist. Nämlich dann, wenn es sich um allgemeine Dienstleistungen nach Art. 8 Abs. 1 MWSTG handelt7. Ist der Schweizer Dienstleistungsempfänger nicht mehrwertsteuerpflichtig, ist er zur Deklaration in der Form eines allgemeinen Informationsschreibens an die ESTV erst dann verpflichtet, wenn er pro Kalenderjahr mehr als zehntausend Franken an Leistungen aus dem Ausland bezieht, welche der Bezugssteuer unterliegen (vgl. Art. 45 Abs. 2 Bst. b MWSTG). Neben dem genannten Bezug von Dienstleistungen zählen für diese Limite auch die Einfuhr von Datenträgern ohne Marktwert und die Erstellung oder sonstige Lieferung von Bauwerken (z.B. Reparatur oder Restaurierung) in der Schweiz durch hier nicht mehrwertsteuerpflichtige Ausländer8, die hierfür kein zu verbauendes Material in die Schweiz importieren (z.B. solches Material hier kaufen oder hier nur montieren und einzig die Werkzeuge mitführen).

Es gilt zu erwähnen, dass die Abrechnungspflicht solcher Leistungsbezüge aus dem Ausland auch rückwirkend gilt, denn für die Festsetzungsverjährung der Bezugssteuer analog die Regeln der Inland-MWST (vgl. Art. 48 Abs. 2 MWSTG in Verbindung mit Art. 42 und 43 MWSTG). Somit gilt primär die relative Verjährungsfrist von fünf Jahren nach Ablauf der Steuerperiode, in der die Steuerforderung entstanden ist, entweder durch Zahlung des Entgelts oder durch den Empfang der Rechnung bei mehrwertsteuerpflichtigen Unternehmen, welche nach vereinbarten Entgelten abrechnen (vgl. Art. 40 Abs. 1 MWSTG).

 

3. Die Prüfung der freiwilligen MWST-Pflicht zum Zwecke des Vorsteuerabzugs

Unternehmen mit Sitz oder Betriebsstätte in der Schweiz, welche weltweit pro Kalenderjahr nicht mindestens für hunderttausend Franken9 steuerbare Leistungen erbringen, werden hier subjektiv nicht zwingend mehrwertsteuerpflichtig, können diese aber freiwillig beantragen, indem sie auf die Befreiung von der MWST-Pflicht verzichten (vgl. Art. 11 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 10 Abs. 1 und Abs. 2 Bst. a MWSTG). MWSTG). Dieser Verzicht erfolgt durch die Online-Anmeldung bei der ESTV.

Durch die freiwillige MWST-Pflicht wird insbesondere der Vorsteuerabzug ermöglicht. Entsprechend darf dieser im Rahmen der unternehmerischen, steuerbaren Tätigkeit auch ohne Umsätze vorgenommen werden.

Dies trifft beispielsweise bei Holdings hinsichtlich der Kosten für den Kauf, das Halten und den Verkauf von Beteiligungen von mind. 10 Prozent Nennwertanteil am Kapital zu. Zu denken ist dabei insbesondere an reine Holdings, welche für die Führung des Konzerns Dritte oder eigene Tochtergesellschaften beauftragen, letztere auch implizit, indem diese gewisse Tätigkeiten einfach für die Holding erledigen. Laut Praxis der ESTV wird so tätigen Tochtergesellschaften die MWST für ihre Leistungen an die Holding zu Drittpreisen nachbelastet, aber immerhin unter Abzug von diesbezüglichen Dritthonoraren. Um sich in einer solchen Situation schadlos zu halten, muss eine solche Tochtergesellschaft die MWST durch offenen Ausweis auf einer Rechnung an die Holding überwälzen. Ist diese (allenfalls freiwillig) mehrwertsteuerpflichtig, wird sie mit dieser MWST nicht definitiv belastet werden.

Die gleiche Ausgangslage ergibt sich auch dann, wenn vor dem Erzielen von Umsatz Vorsteuer aus dem Bezug von Leistungen bei Dritten anfällt, beispielsweise in der Aufbauphase eines Unternehmens und allfällig auch aus Dienstleistungsbezügen aus dem Ausland (Bezugssteuer, vgl. obige Ausführungen). 

Zum Thema der freiwilligen MWST-Pflicht abschliessend drei Bemerkungen:

  1. Die rückwirkende Eintragung als freiwillig mehrwertsteuerpflichtiges Unternehmen ist nicht möglich. Wer eine solche, gerade in der Aufbauphase eines Unternehmens, vergisst, läuft Gefahr hohe Vorsteuerbeträge der laufenden Kosten zu verlieren. Dies, weil ein nachträglicher Vorsteuerabzug im Rahmen einer Einlageentsteuerung (vgl. Art. 32 MWSTG) erstens einzig hinsichtlich aktivierungsfähigen Kosten möglich ist. Zweitens alsdann unter Abzug einer linearen Abschreibung von 5 Prozent pro Jahr ab Gebrauch der Investition.
     
  2. Bei der freiwilligen Meldung als mehrwertsteuerpflichtiges Unternehmen ist auch die Höhe der möglicherweise zu bezahlenden Radio- und TV-Abgabe (vgl. neues RTVG) zu berücksichtigen. Deren Höhe basiert auf dem jährlichen Gesamtumsatz nach Ziffer 200 des MWST-Abrechnungsformulars. In unserer Beratertätigkeit haben wir schon gesehen, dass die zu bezahlende RTVG-Abgabe grösser sein kann, als der Vorsteuerabzug bei einer freiwilligen MWST-Pflicht. Dies insbesondere dann, wenn im Rahmen der freiwilligen MWST-Pflicht hohe von der MWST ausgenommene Umsätze zu deklarieren sind, welche den Betrag von Ziffer 200 des MWST-Abrechnungsformulars erhöhen.
     
  3. Die gleichen Überlegungen, die wie oben zur freiwilligen Eintragung als mehrwertsteuerpflichtiges Unternehmen gemacht wurden, gelten auch bei der Prüfung der Löschung als mehrwertsteuerpflichtiges Unternehmen, wenn die dort genannten Umsatzgrenzen unterschritten werden. Immerhin gilt hier der Grundsatz, wonach ohne Beantragung der Löschung, der MWST-Eintrag freiwillig bestehen bleibt (vgl. Art. 14 Abs. 5 letzter Satz MWSTG).

 

Den zweiten Teil dieses Artikels finden Sie hier.

 

1 Deshalb der Begriff Umsatzabstimmung. Dieser geht letztendlich auf die Begrifflichkeiten der Warenumsatzsteuer (WUST) zurück.

2 Die Einlösung ist nicht nur für eine Art von Leistung zu einem einzigen MWST-Satz möglich. In einem solchen Fall kann eine der MWST unterliegende Vorauszahlung vorliegen und kein Kauf von Gutscheinen.

3 Diese werden im Aktiv-Konto Debitoren (Haben) mit dem Aufwandkonto Debitorenverluste (Soll) ausgebucht und müssen handelsrechtlich gerechtfertigt sein. D.h. die Realisierung der Forderung ist nachgewiesenermassen überwiegend unwahrscheinlich geworden (z.B. verjährte Forderungen, mehrfach gemahnte Forderungen ohne gültige Zustelladresse und Adressennachforschung).

4 Natürliche oder juristische Personen, welche als Anteilseigner der steuerpflichtigen Person mindestens 20 Prozent des Nominalkapitals halten oder welche zu einer mehrwertsteuerpflichtigen Stiftung oder einem solchen Verein besonders enge wirtschaftliche, vertragliche oder personelle Beziehung pflegen (vgl. Art. 3 Bst. h MWSTG).

5 Schweizerische Steuerkonferenz (SSK), vgl. www.ssk-csi.ch

6 Vgl. Randziffer 72 in der Wegleitung 2020 der SSK

7 Um dies herauszufinden, liest man am besten zuerst Art. 8 Abs. 2 MWST. Dort werden die speziellen Fälle des Ortes der Besteuerung gelistet, welche die Bezugssteuer nach Art. 45 MWSTG nicht auslösen, wenn sich der Ort der Besteuerung in der Schweiz befinden sollte.

8 Es gilt der UID-Register-Eintrag zum Zeitpunkt des Leistungsbezugs resp. der Rechnungsstellung durch das ausländische Unternehmen.

9 Bei gemeinnützigen Institutionen oder nicht gewinnstrebigen, ehrenamtlich geführten Sport- oder Kulturvereine sind es TCHF 150 (vgl. Art. 10 Abs. 2 Bst. c MWSTG).

 

 

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